Q: Est-il possible de sécuriser une opération en interrogeant l'administration avant de la réaliser ?

Oui, grâce au rescrit abus de droit prévu par l' article L. 64 B du LPF . Le contribuable peut consulter par écrit l'administration centrale en lui fournissant tous les éléments utiles pour apprécier la portée de l'opération envisagée. Si l'administration ne répond pas dans un délai de six mois, elle ne pourra plus mettre en œuvre la procédure de l'abus de droit à l'encontre de cette opération. La demande doit impérativement être préalable à la conclusion de l'opération et suffisamment détaillée pour permettre à l'administration d'en apprécier la portée réelle.

Question 1

Le bénéfice d'une convention fiscale protège-t-il contre l'abus de droit ?

Accepted Answer

Non. Le Conseil d'État applique la théorie de l'abus de droit aux conventions fiscales internationales, alors même que celles-ci sont le fruit d'une négociation entre deux États souverains et que leurs travaux préparatoires sont rarement accessibles[mfn]CE plén., 25 oct. 2017, n° 396954 ; v. P. Dibout, B. Gouthière, Les impôts dans les affaires internationales, éd. Francis Lefebvre, n° 72626[/mfn]. Pour contourner la difficulté de rechercher l'intention de deux cocontractants, le juge se réfère à l'objectif général des conventions (éliminer les doubles impositions) plutôt qu'à la volonté spécifique de chaque État. L'interposition d'une société dans un État partie sans justification économique peut donc être qualifiée d'abusive, indépendamment de la politique d'attractivité fiscale de cet État.

Question 2

Un contribuable peut-il se protéger de l'abus de droit en s'appuyant sur une instruction du BOFiP ?

Accepted Answer

Non, du moins quand le montage est artificiel. Le Conseil d'État a jugé en 2020 que le contribuable qui réalise un montage artificiel perd le droit d'invoquer la doctrine administrative à son bénéfice[mfn]CE ass., 28 oct. 2020, n° 428048[/mfn]. Concrètement, même si le BOFiP valide explicitement une opération, cette garantie tombe si l'administration démontre que le contribuable a utilisé cette doctrine pour couvrir un montage dépourvu de substance. Le contribuable perd alors l'avantage fiscal en perdant le filet de sécurité de l'article L. 80 A du LPF sur lequel il avait cru pouvoir compter.

Question 3

Est-il possible de sécuriser une opération en interrogeant l'administration avant de la réaliser ?

Accepted Answer

Oui, grâce au rescrit abus de droit prévu par l'article L. 64 B du LPF. Le contribuable peut consulter par écrit l'administration centrale en lui fournissant tous les éléments utiles pour apprécier la portée de l'opération envisagée. Si l'administration ne répond pas dans un délai de six mois, elle ne pourra plus mettre en œuvre la procédure de l'abus de droit à l'encontre de cette opération. La demande doit impérativement être préalable à la conclusion de l'opération et suffisamment détaillée pour permettre à l'administration d'en apprécier la portée réelle.

Question 4

La théorie de l'abus de droit existe-t-elle aussi au niveau européen ?

Accepted Answer

Oui. La Cour de justice de l'Union européenne a consacré un principe général du droit selon lequel les justiciables ne sauraient frauduleusement ou abusivement se prévaloir des normes du droit de l'Union, quel que soit le domaine concerné[mfn]CJUE, 26 févr. 2019, aff. jointes C-116/16 et C-117/16, T Danmark et Y Denmark Aps[/mfn]. Ce principe a notamment conduit à refuser le bénéfice de l'exonération de retenue à la source prévue par les directives européennes à des sociétés considérées comme artificiellement interposées. La théorie de l'abus de droit n'est donc pas une spécificité française, mais l'expression nationale d'un principe transversal qui irrigue également le droit de l'Union.

Question 5

L'abus de droit peut-il être invoqué par l'administration en dehors d'un contrôle fiscal ?

Accepted Answer

Oui. Un principe général de fraude à la loi, consacré par le Conseil d'État en 2006[mfn]CE sect., 27 sept. 2006, n° 260050, Janfin[/mfn], permet à l'administration d'opposer l'abus de droit même en dehors de la procédure prévue par la loi. Son champ d'application est toutefois résiduel : il vise pour l'essentiel les contentieux initiés par le contribuable lui-même, par exemple une demande de remboursement d'un crédit d'impôt. Ce principe n'emporte pas la majoration de 80 % propre à l'abus de droit.

Question 6

Chaque clause d'une opération doit-elle être justifiée séparément pour échapper à l'abus de droit ?

Accepted Answer

Oui, c'est la conséquence de la jurisprudence récente sur l'abus de droit « par la modalité »[mfn]CE, 31 mai 2022, n° 455349, Dassault ; CE, 20 déc. 2024, n° 475927, Sté Bayer SAS[/mfn]. Même si l'opération dans son ensemble est économiquement justifiée, une clause accessoire (soulte, prix, condition suspensive, interposition d'une entité) peut être isolément qualifiée d'abusive si elle n'a d'autre justification que fiscale. Pour un exemple récent, la cour administrative d'appel de Paris a confirmé l'abus de droit à propos d'une soulte dans un apport de titres, tout en reconnaissant la légitimité de l'apport lui-même[mfn]CAA Paris, 27 avr. 2026, n° 24PA02593[/mfn].

Question 7

L'abus de droit peut-il entraîner des poursuites pénales pour fraude fiscale ?

Accepted Answer

En théorie, oui, et c'est l'un des paradoxes les plus saisissants de la matière. La Cour de cassation juge de manière constante que « le seul fait de se placer sous un régime fiscal indu, dans l'intention de se soustraire, ne serait-ce que partiellement, à l'impôt, caractérise le délit de fraude fiscale »[mfn]Cass. crim., 17 janv. 2007, n° 06-83.330 ; cité in P. Dibout, B. Gouthière, op. cit., n° 72665[/mfn]. Il peut s'en déduire qu'un contribuable, qui a pourtant respecté la lettre de la loi par hypothèse, pourrait donc théoriquement encourir cinq ans d'emprisonnement. En pratique toutefois, les poursuites pénales pour fraude à la loi pure, sans simulation ni dissimulation, demeurent exceptionnelles.

Fiscalité des particuliers

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Exit tax

Débat contradictoire contrôle fiscal

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Société holding

Proposition de rectification